1. GİRİŞ
Avans kelimesi Türk Dil Kurumu sözlük kayıtlarında “ öndelik” olarak ifade edilmektedir. Ticari hayatımızda ise, bir hizmetin, ürünün ya da işin tamamlanmasından önce yapılan ödemeyi ifade eder.
6098 sayılı Borçlar Kanununun 406 ncı maddesine göre, işveren, işçiye zorunlu ihtiyacının ortaya çıkması hâlinde ve hakkaniyet gereği ödeyebilecek durumda ise, hizmetiyle orantılı olarak avans vermekle yükümlüdür. Anılan hükümden de anlaşılacağı üzere belirli şartlarda personele avans verilmesi zorunludur. Ancak işveren dilerse işçisi talep ettiğinde, çok zaruri bir ihtiyacı olmadan da avans verebilir.
4857 Sayılı İş Kanununun avans ödemesi ile ilgili doğrudan bir hüküm bulunmamaktadır. Ancak Kanununun 57 nci maddesinde ise işverenin, yıllık ücretli iznini kullanan her işçiye, yıllık izin dönemine ilişkin ücretini ilgili işçinin izine başlamasından önce peşin olarak ödemek veya avans olarak vermek zorunda olduğu, geçici 7 nci maddesinde geçici işçinin, geçici işçi çalıştıran işverenden özel istihdam bürosunun hizmet bedeline mahsup edilmek üzere avans veya borç alamayacağı belirtilmektedir.
İşçiye verilen avans hizmet bedeli karşılığı olduğundan avans bedellerinin hizmet bedelinden mahsup edilmesi gerekmektedir.
İş avansı ise işletme adına mal ve hizmet satın alacak, işletme adına bir kısım gider ve ödemeleri yapacak personel ve personel dışındaki kişilere verilen avanslardır. Dolayısıyla personele verilen iş avansları hizmet bedeli karşılığı değil işletme adına yapılacak gider veya ödemeler için verilen bir avans türüdür.
Avans ödemelerinin gerek hizmet bedelinden mahsup edilmesi gerekse işletme adına bir kısım gider ve ödemeleri yapması amacıyla personele verilmesi halinde ortaya çıkması muhtemel vergisel sonuçların tartışılması amacıyla bu yazı kaleme alınmıştır.
2. AVANS ÖDEMELERİNİN GELİR VE DAMGA VERGİSİ AÇISINDAN DEĞERLENDİRİLMESİ
Bilindiği üzere, gerçek kişilerin gelirleri Gelir Vergisi Kanununa göre vergilendirilmektedir. Personele verilen avans ödemeleri de haliyle gelir vergisinin konusuna girmektedir.
Kanunun 61 nci maddesine göre, ücret, işverene tabi belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerdir. İşçi-işveren ilişkisinin bulunduğu bir durumda personellin elde ettiği gelir ücret olarak nitelendirilmektedir.
Kanunun 61/3-2 nci maddesinde evvelce yapılmış veya gelecekte yapılacak hizmetler karşılığında verilen para ve ayınlarla sağlanan diğer menfaatler ücret olarak nitelendirilmiştir. Dolayısıyla personele verilen avans hizmet bedeline mahsup edilmek üzere verilmişse ücret olarak nitelendirilecektir.
Hizmet bedeline mahsuben verilmeyen ödünç tutarları, personelden alacaklar olarak değerlendirilmesi gerektiğinden ücret olarak nitelendirilemez.
Ücret gelirlerinin vergilendirilmesinde tevkifat (stopaj) usulü ana yöntem olarak belirlenmiştir. Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesine göre, kamu idare ve müesseseleri, iktisadi kamu müesseseleri, sair kurumlar, ticaret şirketleri, iş ortaklıkları, dernekler, vakıflar, dernek ve vakıfların iktisadi işletmeleri, kooperatifler, yatırım fonu yönetenler, gerçek gelirlerini beyan etmeye mecbur olan ticaret ve serbest meslek erbabı, zirai kazançlarını bilanço veya zırai işletme hesabı esasına göre tespit eden çiftçiler; hizmet erbabına ödenen ücret ödemeleri ile 61 inci maddede yazılı olup ücret sayılan ödemeleri (avans olarak ödenenler dahil) nakden veya hesaben yaptıkları sırada, istihkak sahiplerinin gelir vergilerine mahsuben (istisnadan faydalananlar hariç), 103 ve 104 üncü maddelere göre vergi tevkifatı yapmaya mecburdurlar.
Buna göre, hizmet bedeline mahsuben personele verilen avans ödemeleri üzerinden Kanunda belirtilen tarife dilimler dikkate alınarak işverenlerce tevkifat yapılması gerekmektedir.
Personele verilen iş avansları ise hizmet bedeline mahsuben verilmediği, başka bir deyişle evvelce yapılmış veya gelecekte yapılacak hizmetler karşılığı olmadığından ücret olarak nitelendirilemeyeceğinden tevkifata konu olmayacaktır.
Ücretlerin yada ücret sayılan ödemelerin muhatap tutulduğu diğer bir vergi türü damga vergisidir. Damga Vergisi Kanunu’na ekli (1) sayılı tablonun "IV. Makbuzlar ve diğer kağıtlar" başlıklı bölümünün 1/b fıkrasında; "b) Maaş, ücret, gündelik, huzur hakkı, aidat, ihtisas zammı, ikramiye, yemek ve mesken bedeli, harcırah, tazminat ve benzeri her ne adla olursa olsun hizmet karşılığı alınan paralar (avans olarak ödenenler dahil) için verilen makbuzlar ile bu paraların nakden ödenmeyerek kişiler adına açılmış veya açılacak cari hesaplara nakledildiği veya emir ve havalelerine tediye olunduğu takdirde nakli veya tediyeyi temin eden kağıtlar" ın binde 7,59 nispetinde damga vergisine tabi olduğu hükme bağlanmıştır.
Maaşın tamamının ya da bir kısmının avans olarak ödenmesi halinde yada birkaç aylık maaşın avans olarak ödenmesi halinde yapılan ödeme işleminin damga vergisine tabi tutulması gerekmektedir. Personele maaşa mahsuben verilmeyen iş avansı ya da ödünç paraya ait işlem ile ilgili bir kağıt düzenlenmediği müddetçe damga vergisi uygulanmayacaktır.
3. AVANS ÖDEMELERİNİN KURUMLAR VE KATMA DEĞER VERGİSİ AÇISINDAN DEĞERLENDİRİLMESİ
Personele hizmet bedeli karşılığı verilen avanslarda ana kural hizmetiyle orantılı olmasıdır. Avans ödemelerin ana kural dışında işveren tarafından yapılması elbette mümkündür. İş avansları ile ilgili ise herhangi bir kural bulunmamaktadır.
Bilindiği üzere Vergi Usul Kanununun 3 ncü maddesine göre; iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfeti bunu iddia eden tarafa aittir. Bu durumda öncelikle hizmet bedeline mahsuben verilen avans ödemelerin ücretten mahsup edilmesi beklenir. Hizmet bedeline mahsup edilmeyen avans ödemelerinin hizmet bedelinden ayrı olarak ödünç işlemine dönüştüğünün kabulü gerekmektedir.
Yine personele iş avansı olarak verilen işletme adına bir kısım gider ve ödemeleri yapılmasında kullanılacak avansların olayın özelliğine göre normal ve mutad bir belge ile süresinde kapatılması da önemlidir.
Gerek maaş vb. ücret avansı gerekse iş avansı olarak personelle yapılan işlemlerin mevzuatın beklentisi doğrultusunda sonlandırılmaması halinde Hazine kaybının önlenmesine yönelik tedbirlerden olan transfer fiyatlandırması hükümleri devreye girecektir.
Kurumlar Vergisi Kanununun 13 ncü maddesine göre, kurumlar, ilişkili kişilerle emsallere uygunluk ilkesine aykırı olarak tespit ettikleri bedel veya fiyat üzerinden mal veya hizmet alım ya da satımında bulunursa, kazanç tamamen veya kısmen transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü olarak dağıtılmış sayılır. Alım, satım, imalat ve inşaat işlemleri, kiralama ve kiraya verme işlemleri, ödünç para alınması ve verilmesi, ikramiye, ücret ve benzeri ödemeleri gerektiren işlemler her hal ve şartta mal veya hizmet alım ya da satımı olarak değerlendirilir.
İlişkili kişi; kurumların kendi ortakları, kurumların veya ortaklarının ilgili bulunduğu gerçek kişi veya kurum ile idaresi, denetimi veya sermayesi bakımından doğrudan veya dolaylı olarak bağlı bulunduğu ya da nüfuzu altında bulundurduğu gerçek kişi veya kurumları ifade eder.
Transfer Fiyatlandırması Yoluyla Örtülü Kazanç Dağıtımı Hakkında Genel Tebliğine göre, kurumun ilgili bulunduğu gerçek kişi ifadesinden, kendi ortağı olan gerçek kişiler dışında kalan, kurumların ortağı olduğu şahıs şirketlerinin diğer gerçek kişi ortakları ile kurum çalışanları gibi şahıslar anlaşılmalıdır.
Kurum çalışanlarının söz konusu kurum ile ilişkilerinin sadece işveren-hizmet erbabı ilişkisi içinde bulunması durumunda ilgili kurum ile kurum çalışanı, yapılan ücret ödemeleri bakımından ilişkili kişi kapsamında değerlendirilmeyecektir. Ancak, kurum ile çalışanları arasında yukarıda belirtilen istihdam ilişkisi dışındaki işlemler, ilişkili kişilerle yapılan işlem kapsamında değerlendirilecektir.
Maaş vb. ücret avansı olarak personele verilen avansın işveren-hizmet erbabı ilişkisinden kaynaklandığı ispat ve tevsik etmede sorun gözükmemektedir. Çünkü yapılan işlemlerden gelir vergisi tevkifatı ve damga vergisi beyan ve ödemeleri yapılacak ve bordolarda gerekli mahsuplarda yer alacaktır.
İşveren-hizmet erbabı ilişkisinden bağımsız olarak verilen iş avansları ile ilgilide yine avansın kapatılmasına uygun bilgi ve belgeler ile durum izah edilebilecektir.
Ancak yukarıda belirtilen şekilde yada benzer şekillerde işlem yapılamayan personel avansları ile personele verilen iş avanslarında yine aynı zamanda personele verilen borçlar bakımından Kurumlar Vergisi Kanununun 13 üncü maddesinde belirtilen transfer fiyatlandırması hükümlerinin işletilmesi muhtemel olacaktır.
Kanunun 13 ncü maddesinin uygulanmasına yönelik yayımlanan tebliğde, kurum çalışanlarının kurumla ilişkili kişi kapsamında değerlendirilmesi gerektiği açıkça ifade edilmiştir. Ayrıca Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinde avansların hangi amaçla verilirse verilsin finansman imkanı sağladığı da belirtilmiştir. Kurum çalışanları ile yapılan avans işleminin yine yazımızda belirtilen şekilde veya benzeri şekillerde sonuçlandırılmaması halinde ödünç para alınması işlemine (finansman hizmeti) dönüşeceğini de değerlendiriyoruz.
Personele verilen avansların finansman hizmeti olarak değerlendirilmesi neticesinde elbette katma değer vergisi hükümleri de dikkate alınacaktır. Bilindiği üzere ticari faaliyet kapsamında yapılan hizmetler KDV’ye tabidir.
Hem kurumlar vergisi hem de katma değer vergisi açısından dikkate alınacak matrahları elbette emsal bedel belirleyecektir. Emsal bedelin Kurumlar Vergisi Kanununun 13 ncü maddesi mi yoksa KDV Kanunun 27 nci maddesine göre mi belirleneceği noktasında bir değerlendirme bu yazımızda yapmayacağız. Ancak Vergi Denetim Kurulu Danışma Komisyonu tarafından transfer fiyatlandırması incelemelerinde mükellefin ortaklarına veya ilişkili kişilerine para kullandırdığı durumlarda iç emsal yok ise Türkiye Cumhuriyet Merkez Bankası tarafından ilan edilen bankalarca açılan ticari kredilere uygulanan ağırlıklı ortalama faiz oranının, kullandırılan döviz cinsinin mezkûr ilanda yer almaması halinde ise bankalardan alınan faiz oranı bilgilerinin dış emsal olarak dikkate alınması gerektiği belirtilmiştir. Başkanlık bünyesinde kurulan komisyonlar ve Vergi Müfettişleri, onaylanan kararlar doğrultusunda işlem tesis etmek zorundadırlar. Bu durumda incelemelerde vergi idaresince Kurumlar Vergisi Kanunun hükümleri doğrultusun da bir emsal bedel tespiti yapılacağı anlaşılmaktadır.
4.SONUÇ
Personele gerek maaş karşılığı olarak verilen avansların gerekse işletme ile ilgili yapılacak ödemeler ile ilgili verilecek avanslarda dikkatli davranılması gerekmektedir. Şöyle ki; maaş karşılığı yapılan avans ödemelerinde ödemelerin yapıldığı tarihte gerekli tevkifat ve damga vergisi kesintilerinin yapılması ve maaş bordrolarında avans ödemelerinin mahsubunun gösterilmesi önemlidir. Bunun makul bir sürede yapılması (önerimiz her ay gerekli mahsupların yapılmasıdır) yapılacak eleştirilen önüne geçecektir.
Personele gider ve diğer ödemelerin yapılması için verilen avansların ise makul sürede uygun belgeler ile kapatılması yine aynı şekilde eleştirileri önleyecektir.
Süre yönünden yaptığımız uyarı yine Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinde piyasa koşulları ve ticari teamüllere göre oluşan süreleri aşan avansların ödünç işlemine dönüşeceği kuralıdır.
Ancak gerek maaş karşılığı gerekse işletme adına yapılacak ödemeler karşılığı personele verilen avansların mevzuatın beklediği şekilde ve zamanda (bu zaman ticari teamüllere uygun zamandır) sonuçlandırılmaması halinde kurumlar vergisi kanununda yer alan transfer fiyatlandırması ile ilgi hükümler tatbik edilebilecektir. Bu hükümlerin KDV ile ilgili sonuçları da olacağı malumdur.
Buna göre mükelleflerin personele verilen maaş avansları ile iş avansları ile ilgili titiz davranmasının önemli olduğunu belirtmek isteriz.
Bilal SIRÇA
Yeminli Mali Müşavir
Avans kelimesi Türk Dil Kurumu sözlük kayıtlarında “ öndelik” olarak ifade edilmektedir. Ticari hayatımızda ise, bir hizmetin, ürünün ya da işin tamamlanmasından önce yapılan ödemeyi ifade eder.
6098 sayılı Borçlar Kanununun 406 ncı maddesine göre, işveren, işçiye zorunlu ihtiyacının ortaya çıkması hâlinde ve hakkaniyet gereği ödeyebilecek durumda ise, hizmetiyle orantılı olarak avans vermekle yükümlüdür. Anılan hükümden de anlaşılacağı üzere belirli şartlarda personele avans verilmesi zorunludur. Ancak işveren dilerse işçisi talep ettiğinde, çok zaruri bir ihtiyacı olmadan da avans verebilir.
4857 Sayılı İş Kanununun avans ödemesi ile ilgili doğrudan bir hüküm bulunmamaktadır. Ancak Kanununun 57 nci maddesinde ise işverenin, yıllık ücretli iznini kullanan her işçiye, yıllık izin dönemine ilişkin ücretini ilgili işçinin izine başlamasından önce peşin olarak ödemek veya avans olarak vermek zorunda olduğu, geçici 7 nci maddesinde geçici işçinin, geçici işçi çalıştıran işverenden özel istihdam bürosunun hizmet bedeline mahsup edilmek üzere avans veya borç alamayacağı belirtilmektedir.
İşçiye verilen avans hizmet bedeli karşılığı olduğundan avans bedellerinin hizmet bedelinden mahsup edilmesi gerekmektedir.
İş avansı ise işletme adına mal ve hizmet satın alacak, işletme adına bir kısım gider ve ödemeleri yapacak personel ve personel dışındaki kişilere verilen avanslardır. Dolayısıyla personele verilen iş avansları hizmet bedeli karşılığı değil işletme adına yapılacak gider veya ödemeler için verilen bir avans türüdür.
Avans ödemelerinin gerek hizmet bedelinden mahsup edilmesi gerekse işletme adına bir kısım gider ve ödemeleri yapması amacıyla personele verilmesi halinde ortaya çıkması muhtemel vergisel sonuçların tartışılması amacıyla bu yazı kaleme alınmıştır.
2. AVANS ÖDEMELERİNİN GELİR VE DAMGA VERGİSİ AÇISINDAN DEĞERLENDİRİLMESİ
Bilindiği üzere, gerçek kişilerin gelirleri Gelir Vergisi Kanununa göre vergilendirilmektedir. Personele verilen avans ödemeleri de haliyle gelir vergisinin konusuna girmektedir.
Kanunun 61 nci maddesine göre, ücret, işverene tabi belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerdir. İşçi-işveren ilişkisinin bulunduğu bir durumda personellin elde ettiği gelir ücret olarak nitelendirilmektedir.
Kanunun 61/3-2 nci maddesinde evvelce yapılmış veya gelecekte yapılacak hizmetler karşılığında verilen para ve ayınlarla sağlanan diğer menfaatler ücret olarak nitelendirilmiştir. Dolayısıyla personele verilen avans hizmet bedeline mahsup edilmek üzere verilmişse ücret olarak nitelendirilecektir.
Hizmet bedeline mahsuben verilmeyen ödünç tutarları, personelden alacaklar olarak değerlendirilmesi gerektiğinden ücret olarak nitelendirilemez.
Ücret gelirlerinin vergilendirilmesinde tevkifat (stopaj) usulü ana yöntem olarak belirlenmiştir. Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesine göre, kamu idare ve müesseseleri, iktisadi kamu müesseseleri, sair kurumlar, ticaret şirketleri, iş ortaklıkları, dernekler, vakıflar, dernek ve vakıfların iktisadi işletmeleri, kooperatifler, yatırım fonu yönetenler, gerçek gelirlerini beyan etmeye mecbur olan ticaret ve serbest meslek erbabı, zirai kazançlarını bilanço veya zırai işletme hesabı esasına göre tespit eden çiftçiler; hizmet erbabına ödenen ücret ödemeleri ile 61 inci maddede yazılı olup ücret sayılan ödemeleri (avans olarak ödenenler dahil) nakden veya hesaben yaptıkları sırada, istihkak sahiplerinin gelir vergilerine mahsuben (istisnadan faydalananlar hariç), 103 ve 104 üncü maddelere göre vergi tevkifatı yapmaya mecburdurlar.
Buna göre, hizmet bedeline mahsuben personele verilen avans ödemeleri üzerinden Kanunda belirtilen tarife dilimler dikkate alınarak işverenlerce tevkifat yapılması gerekmektedir.
Personele verilen iş avansları ise hizmet bedeline mahsuben verilmediği, başka bir deyişle evvelce yapılmış veya gelecekte yapılacak hizmetler karşılığı olmadığından ücret olarak nitelendirilemeyeceğinden tevkifata konu olmayacaktır.
Ücretlerin yada ücret sayılan ödemelerin muhatap tutulduğu diğer bir vergi türü damga vergisidir. Damga Vergisi Kanunu’na ekli (1) sayılı tablonun "IV. Makbuzlar ve diğer kağıtlar" başlıklı bölümünün 1/b fıkrasında; "b) Maaş, ücret, gündelik, huzur hakkı, aidat, ihtisas zammı, ikramiye, yemek ve mesken bedeli, harcırah, tazminat ve benzeri her ne adla olursa olsun hizmet karşılığı alınan paralar (avans olarak ödenenler dahil) için verilen makbuzlar ile bu paraların nakden ödenmeyerek kişiler adına açılmış veya açılacak cari hesaplara nakledildiği veya emir ve havalelerine tediye olunduğu takdirde nakli veya tediyeyi temin eden kağıtlar" ın binde 7,59 nispetinde damga vergisine tabi olduğu hükme bağlanmıştır.
Maaşın tamamının ya da bir kısmının avans olarak ödenmesi halinde yada birkaç aylık maaşın avans olarak ödenmesi halinde yapılan ödeme işleminin damga vergisine tabi tutulması gerekmektedir. Personele maaşa mahsuben verilmeyen iş avansı ya da ödünç paraya ait işlem ile ilgili bir kağıt düzenlenmediği müddetçe damga vergisi uygulanmayacaktır.
3. AVANS ÖDEMELERİNİN KURUMLAR VE KATMA DEĞER VERGİSİ AÇISINDAN DEĞERLENDİRİLMESİ
Personele hizmet bedeli karşılığı verilen avanslarda ana kural hizmetiyle orantılı olmasıdır. Avans ödemelerin ana kural dışında işveren tarafından yapılması elbette mümkündür. İş avansları ile ilgili ise herhangi bir kural bulunmamaktadır.
Bilindiği üzere Vergi Usul Kanununun 3 ncü maddesine göre; iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfeti bunu iddia eden tarafa aittir. Bu durumda öncelikle hizmet bedeline mahsuben verilen avans ödemelerin ücretten mahsup edilmesi beklenir. Hizmet bedeline mahsup edilmeyen avans ödemelerinin hizmet bedelinden ayrı olarak ödünç işlemine dönüştüğünün kabulü gerekmektedir.
Yine personele iş avansı olarak verilen işletme adına bir kısım gider ve ödemeleri yapılmasında kullanılacak avansların olayın özelliğine göre normal ve mutad bir belge ile süresinde kapatılması da önemlidir.
Gerek maaş vb. ücret avansı gerekse iş avansı olarak personelle yapılan işlemlerin mevzuatın beklentisi doğrultusunda sonlandırılmaması halinde Hazine kaybının önlenmesine yönelik tedbirlerden olan transfer fiyatlandırması hükümleri devreye girecektir.
Kurumlar Vergisi Kanununun 13 ncü maddesine göre, kurumlar, ilişkili kişilerle emsallere uygunluk ilkesine aykırı olarak tespit ettikleri bedel veya fiyat üzerinden mal veya hizmet alım ya da satımında bulunursa, kazanç tamamen veya kısmen transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü olarak dağıtılmış sayılır. Alım, satım, imalat ve inşaat işlemleri, kiralama ve kiraya verme işlemleri, ödünç para alınması ve verilmesi, ikramiye, ücret ve benzeri ödemeleri gerektiren işlemler her hal ve şartta mal veya hizmet alım ya da satımı olarak değerlendirilir.
İlişkili kişi; kurumların kendi ortakları, kurumların veya ortaklarının ilgili bulunduğu gerçek kişi veya kurum ile idaresi, denetimi veya sermayesi bakımından doğrudan veya dolaylı olarak bağlı bulunduğu ya da nüfuzu altında bulundurduğu gerçek kişi veya kurumları ifade eder.
Transfer Fiyatlandırması Yoluyla Örtülü Kazanç Dağıtımı Hakkında Genel Tebliğine göre, kurumun ilgili bulunduğu gerçek kişi ifadesinden, kendi ortağı olan gerçek kişiler dışında kalan, kurumların ortağı olduğu şahıs şirketlerinin diğer gerçek kişi ortakları ile kurum çalışanları gibi şahıslar anlaşılmalıdır.
Kurum çalışanlarının söz konusu kurum ile ilişkilerinin sadece işveren-hizmet erbabı ilişkisi içinde bulunması durumunda ilgili kurum ile kurum çalışanı, yapılan ücret ödemeleri bakımından ilişkili kişi kapsamında değerlendirilmeyecektir. Ancak, kurum ile çalışanları arasında yukarıda belirtilen istihdam ilişkisi dışındaki işlemler, ilişkili kişilerle yapılan işlem kapsamında değerlendirilecektir.
Maaş vb. ücret avansı olarak personele verilen avansın işveren-hizmet erbabı ilişkisinden kaynaklandığı ispat ve tevsik etmede sorun gözükmemektedir. Çünkü yapılan işlemlerden gelir vergisi tevkifatı ve damga vergisi beyan ve ödemeleri yapılacak ve bordolarda gerekli mahsuplarda yer alacaktır.
İşveren-hizmet erbabı ilişkisinden bağımsız olarak verilen iş avansları ile ilgilide yine avansın kapatılmasına uygun bilgi ve belgeler ile durum izah edilebilecektir.
Ancak yukarıda belirtilen şekilde yada benzer şekillerde işlem yapılamayan personel avansları ile personele verilen iş avanslarında yine aynı zamanda personele verilen borçlar bakımından Kurumlar Vergisi Kanununun 13 üncü maddesinde belirtilen transfer fiyatlandırması hükümlerinin işletilmesi muhtemel olacaktır.
Kanunun 13 ncü maddesinin uygulanmasına yönelik yayımlanan tebliğde, kurum çalışanlarının kurumla ilişkili kişi kapsamında değerlendirilmesi gerektiği açıkça ifade edilmiştir. Ayrıca Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinde avansların hangi amaçla verilirse verilsin finansman imkanı sağladığı da belirtilmiştir. Kurum çalışanları ile yapılan avans işleminin yine yazımızda belirtilen şekilde veya benzeri şekillerde sonuçlandırılmaması halinde ödünç para alınması işlemine (finansman hizmeti) dönüşeceğini de değerlendiriyoruz.
Personele verilen avansların finansman hizmeti olarak değerlendirilmesi neticesinde elbette katma değer vergisi hükümleri de dikkate alınacaktır. Bilindiği üzere ticari faaliyet kapsamında yapılan hizmetler KDV’ye tabidir.
Hem kurumlar vergisi hem de katma değer vergisi açısından dikkate alınacak matrahları elbette emsal bedel belirleyecektir. Emsal bedelin Kurumlar Vergisi Kanununun 13 ncü maddesi mi yoksa KDV Kanunun 27 nci maddesine göre mi belirleneceği noktasında bir değerlendirme bu yazımızda yapmayacağız. Ancak Vergi Denetim Kurulu Danışma Komisyonu tarafından transfer fiyatlandırması incelemelerinde mükellefin ortaklarına veya ilişkili kişilerine para kullandırdığı durumlarda iç emsal yok ise Türkiye Cumhuriyet Merkez Bankası tarafından ilan edilen bankalarca açılan ticari kredilere uygulanan ağırlıklı ortalama faiz oranının, kullandırılan döviz cinsinin mezkûr ilanda yer almaması halinde ise bankalardan alınan faiz oranı bilgilerinin dış emsal olarak dikkate alınması gerektiği belirtilmiştir. Başkanlık bünyesinde kurulan komisyonlar ve Vergi Müfettişleri, onaylanan kararlar doğrultusunda işlem tesis etmek zorundadırlar. Bu durumda incelemelerde vergi idaresince Kurumlar Vergisi Kanunun hükümleri doğrultusun da bir emsal bedel tespiti yapılacağı anlaşılmaktadır.
4.SONUÇ
Personele gerek maaş karşılığı olarak verilen avansların gerekse işletme ile ilgili yapılacak ödemeler ile ilgili verilecek avanslarda dikkatli davranılması gerekmektedir. Şöyle ki; maaş karşılığı yapılan avans ödemelerinde ödemelerin yapıldığı tarihte gerekli tevkifat ve damga vergisi kesintilerinin yapılması ve maaş bordrolarında avans ödemelerinin mahsubunun gösterilmesi önemlidir. Bunun makul bir sürede yapılması (önerimiz her ay gerekli mahsupların yapılmasıdır) yapılacak eleştirilen önüne geçecektir.
Personele gider ve diğer ödemelerin yapılması için verilen avansların ise makul sürede uygun belgeler ile kapatılması yine aynı şekilde eleştirileri önleyecektir.
Süre yönünden yaptığımız uyarı yine Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinde piyasa koşulları ve ticari teamüllere göre oluşan süreleri aşan avansların ödünç işlemine dönüşeceği kuralıdır.
Ancak gerek maaş karşılığı gerekse işletme adına yapılacak ödemeler karşılığı personele verilen avansların mevzuatın beklediği şekilde ve zamanda (bu zaman ticari teamüllere uygun zamandır) sonuçlandırılmaması halinde kurumlar vergisi kanununda yer alan transfer fiyatlandırması ile ilgi hükümler tatbik edilebilecektir. Bu hükümlerin KDV ile ilgili sonuçları da olacağı malumdur.
Buna göre mükelleflerin personele verilen maaş avansları ile iş avansları ile ilgili titiz davranmasının önemli olduğunu belirtmek isteriz.
Bilal SIRÇA
Yeminli Mali Müşavir