GİRİŞ
En basit tabirle şirketlerin sahip ya da sahiplerinin şirketteki payına öz sermaye denilmektedir. Öz sermaye kavramı, şirket faaliyetinin finansmanında kullanılan kaynakların ne kadarının şirketin kendine ait olduğunun göstergesidir. Ortaklık payı, bir şirketinin öz sermayesi üzerinde gerçek ya da tüzel kişi ortaklarının sahip olduğu payları ifade eder.
6102 sayılı Ticaret Kanununun 486 ncı maddesine göre, hamiline yazılı payları olan AŞ’ler sermayenin tamamı ödendiği tarihten itibaren 3 ay içinde pay senetlerini bastırmak zorundadır. Payları nama yazılı AŞ’lere hisse senedi basımı konusunda zorunluluk azınlığın talebine bağlanmıştır. Diğer taraftan, pay senedi bastırılıncaya kadar ilmühaber çıkarılabilir. İlmühaberlere kıyas yoluyla nama yazılı pay senetlerine ilişkin hükümler uygulanır.
Vergi mevzuatımızda, anonim şirketlerin gerçek kişi ortaklarının ortaklık paylarını devretmeleri halinde söz konusu devir işleminin vergilendirilmesine ilişkin yer alan hükümlerinin değerlendirilmesi iş bu yazımızın konusunu oluşturmaktadır.
A-Şirketlerinin gerçek kişi ortaklarının hisse senedi bastırılmamış veya hisse senedi yerine geçen geçici ilmühaberle temsil edilmeyen ortaklık hakkını (payını) devretmeleri halinde gelir vergisi ve katma değer vergisi açısından yapılan değerlendirmemiz aşağıdaki gibidir:
1-Gelir Vergisi Yönünden
193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun Mükerrer 80 inci maddesinde, "Aşağıda yazılı mal ve hakların elden çıkarılmasından doğan kazançlar değer artışı kazançlarıdır.
...
4. Ortaklık haklarının veya hisse senetlerinin elden çıkarılmasından doğan kazançlar.
Bu maddede geçen "elden çıkarma" deyimi, yukarıda yazılı mal ve hakların satılması, bir ivaz karşılığında devir ve temliki, trampa edilmesi, takası, kamulaştırılması, devletleştirilmesi, ticaret şirketlerine sermaye olarak konulmasını ifade eder.
...
Bir takvim yılında elde edilen değer artışı kazancının, menkul kıymet ve diğer sermaye piyasası araçlarının elden çıkarılmasından sağlanan kazançlar hariç, 120.000 Türk Lirası (2025 yılı) gelir vergisinden müstesnadır." hükümleri yer almaktadır.
Buna göre, ortaklık hisselerinin satış işleminin, hisse senedi bastırılmamış veya hisse senedi yerine geçen geçici ilmühaberle temsil edilmeyen anonim şirkete ait ortaklık hissesinin satılması şeklinde gerçekleşmesi halinde, satıştan doğan kazanç Gelir Vergisi Kanununun mükerrer 80 inci maddesinin birinci fıkrasının (4) numaralı fıkrası kapsamında herhangi bir süre ile sınırlı olmaksızın, değer artışı kazancı olarak gelir vergisine tabi tutulacaktır.
Değer artışında safi kazanç (matrah), elden çıkarma karşılığında alınan para ve ayınlarla sağlanan ve para ile temsil edilebilen her türlü menfaatlerin tutarından, elden çıkarılan mal ve hakların maliyet bedelleri ile elden çıkarma dolayısıyla yapılan ve satıcının uhdesinde kalan giderlerin ve ödenen vergi ve harçların indirilmesi suretiyle bulunur.
Maliyet bedelinin mükelleflerce tespit edilememesi halinde maliyet bedeli yerine; Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre, takdir komisyonlarınca tespit edilecek bedel, kazancı bilanço veya işletme hesabı esasına göre tespit edilen işletmelerde ise son bilançoda veya envanter kayıtlarında gösterilen değer esas alınır.
İşletmeye dahil amortismana tâbi iktisadî kıymetlerin elden çıkarılması halinde, iktisadî kıymetlerin maliyet bedeli yerine amortismanlar düşüldükten sonra kalan net değeri esas alınır.
Menkul kıymetlerin elden çıkarılmasında, iktisap bedelinin tevsik edilememesi halinde Vergi Usul Kanununun 266 ncı maddesinde yazılı itibari değer iktisap bedeli olarak kabul edilir.
Mal ve hakların elden çıkarılmasında iktisap bedeli, elden çıkarılan mal ve hakların, elden çıkarıldığı ay hariç olmak üzere Devlet İstatistik Enstitüsünce belirlenen toptan eşya fiyat endeksindeki artış oranında artırılarak tespit edilir. Şu kadar ki, bu endekslemenin yapılabilmesi için artış oranının % 10 veya üzerinde olması şarttır.
Buna göre hisse senedi bastırılmamış veya hisse senedi yerine geçen geçici ilmühaberle temsil edilmeyen ortaklık hakkının devrinde verginin matrahı; ortaklık payının satış bedelinden ortaklık hakkının maliyet (iktisap-edinim) bedelinin çıkarılması sonucu bulunan farktan istisna tutarının çıkarılması suretiyle hesaplanır. Hesaplanan tutar, Gelir Vergisi Kanunun 103 üncü maddesinde yazan tarife (%15 den %40’a kadar) üzerinden vergilendirilir.
2-Katma Değer Vergisi Kanunu Yönünden
3065 sayılı Katma Değer Vergisi (KDV) Kanununun 1/1 inci maddesinde, ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde Türkiye'de yapılan teslim ve hizmetlerin KDV ye tabi olduğu hüküm altına alınmıştır.
Buna göre, ortaklık payının satışı işlemi ticari kazanç olarak değerlendirilemeyeceğinden KDV'nin konusuna girmemektedir.
B-Şirketlerin gerçek kişi ortaklarının hisse senedi bastırılmış veya hisse senedi yerine geçen geçici ilmühaberle temsil edilen ortaklık paylarını devretmeleri halinde gelir vergisi ve katma değer vergisi açısından yapılan değerlendirmemiz aşağıdaki gibidir:
1-Gelir Vergisi Kanunu Yönünden
193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun mükerrer 80 inci maddesinde; "Aşağıda yazılı mal ve hakların elden çıkarılmasından doğan kazançlar değer artışı kazançlarıdır.
1. İvazsız olarak iktisap edilenler ile tam mükellef kurumlara ait olan ve iki yıldan fazla süreyle elde tutulan hisse senetleri hariç, menkul kıymetlerin veya diğer sermaye piyasası araçlarının elden çıkarılmasından sağlanan kazançlar.
...
Bu maddede geçen "elden çıkarma" deyimi, yukarıda yazılı mal ve hakların satılması, bir ivaz karşılığında devir ve temliki, trampa edilmesi, takası, kamulaştırılması, devletleştirilmesi, ticaret şirketlerine sermaye olarak konulmasını ifade eder.
..." hükmü yer almaktadır.
Konuya ilişkin 232 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinin "5-Geçici İlmühaberler" başlıklı bölümünde, "Bilindiği üzere geçici ilmühaberler anonim şirketler tarafından hisse senetlerinin yerini tutmak amacıyla çıkartılan menkul kıymetlerdir. Sahiplerine genel kurul toplantılarına katılmak, oy kullanmak, kar payı almak gibi pay sahipliği haklarını kazandıran ilmühaberler, ilgili anonim şirketçe hisse senetleri düzenlenip ortaklara teslim edildiği anda geçerliliğini kaybetmektedir.
Dolayısıyla ilmühaberlerin elden çıkarılmasından doğan kazançların vergilendirilmesinde, Gelir Vergisi Kanununun hisse senetlerinin elden çıkarılmasından doğan kazançların vergilendirilmesine ilişkin hükümlerinin uygulanması gerekmektedir." açıklamalarına yer verilmiştir.
Bu hüküm ve açıklamalara göre; ortaklık payını temsilen hisse senedi veya hisse senedi yerine geçen geçici ilmühaberin iktisap tarihinden itibaren iki yıldan fazla süreyle elde tutulduktan sonra satılması durumunda Gelir Vergisi Kanununun mükerrer 80 inci maddesinin birinci fıkrasının (1) numaralı bendine göre değer artışı kazancı oluşmayacaktır.
Ayrıca, Gelir Vergisi Kanununun Geçici 67’nci maddesi hükmüne göre; tam mükellef kurumlara ait olup, Borsa İstanbul (BIST)’ da işlem gören ve bir yıldan fazla süreyle elde tutulan hisse senetlerinin elden çıkarılmasından elde edilen gelirler için Gelir Vergisi Kanunu’nun değer artışı kazançlarının vergilendirilmesine ilişkin Mükerrer 80’inci madde hükümleri uygulanmayacak olup, dolayısıyla bu gelirler için değer artışı kazancı kapsamında yıllık beyanname de verilmeyecektir.
Diğer taraftan hisse senedi veya hisse senedi yerine geçen geçici ilmühaberin iktisap tarihinden itibaren iki yıl (Borsa İstanbul’da işlem gören 1 yıl) geçmeden satılması durumunda elde edilen kazancın değer artışı kazancı olarak vergilendirileceği tabiidir. Verginin matrahı yukarıda A bölümünde belirtilen şekilde hesaplanacaktır.
2-Katma Değer Vergisi Kanunu Yönünden
3065 sayılı Katma Değer Vergisi (KDV) Kanununun 1/1 inci maddesinde, ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde Türkiye'de yapılan teslim ve hizmetlerin KDV ye tabi olduğu hüküm altına alınmıştır.
Buna göre, ortaklık payını temsilen hisse senedi veya hisse senedi yerine geçen geçici ilmuhaberlerin satışı işlemi ticari kazanç olarak değerlendirilemeyeceğinden KDV'nin konusuna girmemektedir.
C-Şirketlerin gerçek kişi ortaklarının hisse senedi bastırılmış veya hisse senedi yerine geçen geçici ilmühaberle temsil edilen ortaklık paylarını ivazsız (karşılıksız) devretmeleri halinde gelir vergisi ve katma değer vergisi açısından yapılan değerlendirmemiz aşağıdaki gibidir:
1-Gelir Vergisi Kanunu Yönünden
193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun mükerrer 80 inci maddesinde; "Aşağıda yazılı mal ve hakların elden çıkarılmasından doğan kazançlar değer artışı kazançlarıdır.
1. İvazsız olarak iktisap edilenler ile tam mükellef kurumlara ait olan ve iki yıldan fazla süreyle elde tutulan hisse senetleri hariç, menkul kıymetlerin veya diğer sermaye piyasası araçlarının elden çıkarılmasından sağlanan kazançlar.
...
Bu maddede geçen "elden çıkarma" deyimi, yukarıda yazılı mal ve hakların satılması, bir ivaz karşılığında devir ve temliki, trampa edilmesi, takası, kamulaştırılması, devletleştirilmesi, ticaret şirketlerine sermaye olarak konulmasını ifade eder.
..." hükmü yer almaktadır.
Konuya ilişkin 232 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinin "5-Geçici İlmühaberler" başlıklı bölümünde, "Bilindiği üzere geçici ilmühaberler anonim şirketler tarafından hisse senetlerinin yerini tutmak amacıyla çıkartılan menkul kıymetlerdir. Sahiplerine genel kurul toplantılarına katılmak, oy kullanmak, kar payı almak gibi pay sahipliği haklarını kazandıran ilmühaberler, ilgili anonim şirketçe hisse senetleri düzenlenip ortaklara teslim edildiği anda geçerliliğini kaybetmektedir.
Dolayısıyla ilmühaberlerin elden çıkarılmasından doğan kazançların vergilendirilmesinde, Gelir Vergisi Kanununun hisse senetlerinin elden çıkarılmasından doğan kazançların vergilendirilmesine ilişkin hükümlerinin uygulanması gerekmektedir." açıklamalarına yer verilmiştir.
Bu hüküm ve açıklamalara göre; ortaklık payını temsilen hisse senedi veya hisse senedi yerine geçen geçici ilmühaberin ivazsız iktisap edilmeleri halinde herhangi bir süre ile sınırlı olmaksızın satılması durumunda Gelir Vergisi Kanununun mükerrer 80 inci maddesinin birinci fıkrasının (1) numaralı bendine göre değer artışı kazancı oluşmayacaktır.
Diğer taraftan ortaklık payını temsilen hisse senedi veya hisse senedi yerine geçen geçici ilmühaberin iktisap tarihinden itibaren iki yıl (Borsa İstanbul’da işlem gören 1 yıl) geçmeden ivazsız satılması durumunda elde edilen kazancın değer artışı kazancı olarak vergilendirilmesi gerekmektedir. Verginin matrahı yukarıda A bölümünde belirtilen şekilde hesaplanacaktır.
2-Katma Değer Vergisi Kanunu Yönünden
3065 sayılı Katma Değer Vergisi (KDV) Kanununun 1/1 inci maddesinde, ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde Türkiye'de yapılan teslim ve hizmetlerin KDV ye tabi olduğu hüküm altına alınmıştır.
Buna göre, ortaklık payını temsilen hisse senedi veya hisse senedi yerine geçen geçici ilmuhaberlerin satışı işlemi ticari kazanç olarak değerlendirilemeyeceğinden KDV'nin konusuna girmemektedir.
SONUÇ
Anonim şirketlerde hisse senedi bastırılmamış veya hisse senedi yerine geçen geçici ilmühaberle temsil edilmeyen yâda hisse senedi bastırılmış veya hisse senedi yerine geçen geçici ilmühaberle temsil edilen ortaklık hakkının ivazlı/ivazsız devrinin vergisel sonuçlarına ilişkin yapılan değerlendirme neticesinde;
1- Şirketlerinin gerçek kişi ortaklarının hisse senedi bastırılmamış veya hisse senedi yerine geçen geçici ilmühaberle temsil edilmeyen ortaklık hakkını (payını) devretmeleri halinde elde edilen kazancın gelir vergisine tabi tutulacağı,
2- Şirketlerin gerçek kişi ortaklarının hisse senedi bastırılmış veya hisse senedi yerine geçen geçici ilmühaberle temsil edilen ortaklık paylarını devretmeleri halinde;
a) Ortaklık payını temsilen hisse senedi veya hisse senedi yerine geçen geçici ilmühaberin iktisap tarihinden itibaren iki yıldan fazla süreyle elde tutulduktan sonra satılması durumunda Gelir Vergisi Kanununun mükerrer 80 inci maddesinin birinci fıkrasının (1) numaralı bendine göre değer artışı kazancı oluşmayacağı,
b) Gelir Vergisi Kanununun Geçici 67’nci maddesi hükmüne göre; tam mükellef kurumlara ait olup, Borsa İstanbul (BIST)’ da işlem gören ve bir yıldan fazla süreyle elde tutulan hisse senetlerinin elden çıkarılmasından elde edilen gelirler için Gelir Vergisi Kanunu’nun değer artışı kazançlarının vergilendirilmesine ilişkin Mükerrer 80’inci madde hükümleri uygulanmayacağı,
c) Ortaklık payını temsilen hisse senedi veya hisse senedi yerine geçen geçici ilmühaberin iktisap tarihinden itibaren iki yıl (Borsa İstanbul’da işlem gören bir yıl) geçmeden satılması durumunda elde edilen kazancın değer artışı kazancı olarak vergilendirileceği,
3- Şirketlerin gerçek kişi ortaklarının hisse senedi bastırılmış veya hisse senedi yerine geçen geçici ilmühaberle temsil edilen ortaklık paylarını ivazsız (karşılıksız) edinmeleri/devretmeleri halinde;
a) Ortaklık payını temsilen hisse senedi veya hisse senedi yerine geçen geçici ilmühaberin ivazsız iktisap edilmeleri halinde herhangi bir süre ile sınırlı olmaksızın satılması durumunda Gelir Vergisi Kanununun mükerrer 80 inci maddesinin birinci fıkrasının (1) numaralı bendine göre değer artışı kazancı oluşmayacağı,
b) Ortaklık payını temsilen hisse senedi veya hisse senedi yerine geçen geçici ilmühaberin iktisap tarihinden itibaren iki yıl (Borsa İstanbul’da işlem gören bir yıl) geçmeden ivazsız satılması durumunda elde edilen kazancın değer artışı kazancı olarak vergilendirilmesi gerektiği,
değerlendirilmiştir.
Bilal SIRÇA
Yeminli Mali Müşavir
En basit tabirle şirketlerin sahip ya da sahiplerinin şirketteki payına öz sermaye denilmektedir. Öz sermaye kavramı, şirket faaliyetinin finansmanında kullanılan kaynakların ne kadarının şirketin kendine ait olduğunun göstergesidir. Ortaklık payı, bir şirketinin öz sermayesi üzerinde gerçek ya da tüzel kişi ortaklarının sahip olduğu payları ifade eder.
6102 sayılı Ticaret Kanununun 486 ncı maddesine göre, hamiline yazılı payları olan AŞ’ler sermayenin tamamı ödendiği tarihten itibaren 3 ay içinde pay senetlerini bastırmak zorundadır. Payları nama yazılı AŞ’lere hisse senedi basımı konusunda zorunluluk azınlığın talebine bağlanmıştır. Diğer taraftan, pay senedi bastırılıncaya kadar ilmühaber çıkarılabilir. İlmühaberlere kıyas yoluyla nama yazılı pay senetlerine ilişkin hükümler uygulanır.
Vergi mevzuatımızda, anonim şirketlerin gerçek kişi ortaklarının ortaklık paylarını devretmeleri halinde söz konusu devir işleminin vergilendirilmesine ilişkin yer alan hükümlerinin değerlendirilmesi iş bu yazımızın konusunu oluşturmaktadır.
A-Şirketlerinin gerçek kişi ortaklarının hisse senedi bastırılmamış veya hisse senedi yerine geçen geçici ilmühaberle temsil edilmeyen ortaklık hakkını (payını) devretmeleri halinde gelir vergisi ve katma değer vergisi açısından yapılan değerlendirmemiz aşağıdaki gibidir:
1-Gelir Vergisi Yönünden
193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun Mükerrer 80 inci maddesinde, "Aşağıda yazılı mal ve hakların elden çıkarılmasından doğan kazançlar değer artışı kazançlarıdır.
...
4. Ortaklık haklarının veya hisse senetlerinin elden çıkarılmasından doğan kazançlar.
Bu maddede geçen "elden çıkarma" deyimi, yukarıda yazılı mal ve hakların satılması, bir ivaz karşılığında devir ve temliki, trampa edilmesi, takası, kamulaştırılması, devletleştirilmesi, ticaret şirketlerine sermaye olarak konulmasını ifade eder.
...
Bir takvim yılında elde edilen değer artışı kazancının, menkul kıymet ve diğer sermaye piyasası araçlarının elden çıkarılmasından sağlanan kazançlar hariç, 120.000 Türk Lirası (2025 yılı) gelir vergisinden müstesnadır." hükümleri yer almaktadır.
Buna göre, ortaklık hisselerinin satış işleminin, hisse senedi bastırılmamış veya hisse senedi yerine geçen geçici ilmühaberle temsil edilmeyen anonim şirkete ait ortaklık hissesinin satılması şeklinde gerçekleşmesi halinde, satıştan doğan kazanç Gelir Vergisi Kanununun mükerrer 80 inci maddesinin birinci fıkrasının (4) numaralı fıkrası kapsamında herhangi bir süre ile sınırlı olmaksızın, değer artışı kazancı olarak gelir vergisine tabi tutulacaktır.
Değer artışında safi kazanç (matrah), elden çıkarma karşılığında alınan para ve ayınlarla sağlanan ve para ile temsil edilebilen her türlü menfaatlerin tutarından, elden çıkarılan mal ve hakların maliyet bedelleri ile elden çıkarma dolayısıyla yapılan ve satıcının uhdesinde kalan giderlerin ve ödenen vergi ve harçların indirilmesi suretiyle bulunur.
Maliyet bedelinin mükelleflerce tespit edilememesi halinde maliyet bedeli yerine; Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre, takdir komisyonlarınca tespit edilecek bedel, kazancı bilanço veya işletme hesabı esasına göre tespit edilen işletmelerde ise son bilançoda veya envanter kayıtlarında gösterilen değer esas alınır.
İşletmeye dahil amortismana tâbi iktisadî kıymetlerin elden çıkarılması halinde, iktisadî kıymetlerin maliyet bedeli yerine amortismanlar düşüldükten sonra kalan net değeri esas alınır.
Menkul kıymetlerin elden çıkarılmasında, iktisap bedelinin tevsik edilememesi halinde Vergi Usul Kanununun 266 ncı maddesinde yazılı itibari değer iktisap bedeli olarak kabul edilir.
Mal ve hakların elden çıkarılmasında iktisap bedeli, elden çıkarılan mal ve hakların, elden çıkarıldığı ay hariç olmak üzere Devlet İstatistik Enstitüsünce belirlenen toptan eşya fiyat endeksindeki artış oranında artırılarak tespit edilir. Şu kadar ki, bu endekslemenin yapılabilmesi için artış oranının % 10 veya üzerinde olması şarttır.
Buna göre hisse senedi bastırılmamış veya hisse senedi yerine geçen geçici ilmühaberle temsil edilmeyen ortaklık hakkının devrinde verginin matrahı; ortaklık payının satış bedelinden ortaklık hakkının maliyet (iktisap-edinim) bedelinin çıkarılması sonucu bulunan farktan istisna tutarının çıkarılması suretiyle hesaplanır. Hesaplanan tutar, Gelir Vergisi Kanunun 103 üncü maddesinde yazan tarife (%15 den %40’a kadar) üzerinden vergilendirilir.
2-Katma Değer Vergisi Kanunu Yönünden
3065 sayılı Katma Değer Vergisi (KDV) Kanununun 1/1 inci maddesinde, ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde Türkiye'de yapılan teslim ve hizmetlerin KDV ye tabi olduğu hüküm altına alınmıştır.
Buna göre, ortaklık payının satışı işlemi ticari kazanç olarak değerlendirilemeyeceğinden KDV'nin konusuna girmemektedir.
B-Şirketlerin gerçek kişi ortaklarının hisse senedi bastırılmış veya hisse senedi yerine geçen geçici ilmühaberle temsil edilen ortaklık paylarını devretmeleri halinde gelir vergisi ve katma değer vergisi açısından yapılan değerlendirmemiz aşağıdaki gibidir:
1-Gelir Vergisi Kanunu Yönünden
193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun mükerrer 80 inci maddesinde; "Aşağıda yazılı mal ve hakların elden çıkarılmasından doğan kazançlar değer artışı kazançlarıdır.
1. İvazsız olarak iktisap edilenler ile tam mükellef kurumlara ait olan ve iki yıldan fazla süreyle elde tutulan hisse senetleri hariç, menkul kıymetlerin veya diğer sermaye piyasası araçlarının elden çıkarılmasından sağlanan kazançlar.
...
Bu maddede geçen "elden çıkarma" deyimi, yukarıda yazılı mal ve hakların satılması, bir ivaz karşılığında devir ve temliki, trampa edilmesi, takası, kamulaştırılması, devletleştirilmesi, ticaret şirketlerine sermaye olarak konulmasını ifade eder.
..." hükmü yer almaktadır.
Konuya ilişkin 232 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinin "5-Geçici İlmühaberler" başlıklı bölümünde, "Bilindiği üzere geçici ilmühaberler anonim şirketler tarafından hisse senetlerinin yerini tutmak amacıyla çıkartılan menkul kıymetlerdir. Sahiplerine genel kurul toplantılarına katılmak, oy kullanmak, kar payı almak gibi pay sahipliği haklarını kazandıran ilmühaberler, ilgili anonim şirketçe hisse senetleri düzenlenip ortaklara teslim edildiği anda geçerliliğini kaybetmektedir.
Dolayısıyla ilmühaberlerin elden çıkarılmasından doğan kazançların vergilendirilmesinde, Gelir Vergisi Kanununun hisse senetlerinin elden çıkarılmasından doğan kazançların vergilendirilmesine ilişkin hükümlerinin uygulanması gerekmektedir." açıklamalarına yer verilmiştir.
Bu hüküm ve açıklamalara göre; ortaklık payını temsilen hisse senedi veya hisse senedi yerine geçen geçici ilmühaberin iktisap tarihinden itibaren iki yıldan fazla süreyle elde tutulduktan sonra satılması durumunda Gelir Vergisi Kanununun mükerrer 80 inci maddesinin birinci fıkrasının (1) numaralı bendine göre değer artışı kazancı oluşmayacaktır.
Ayrıca, Gelir Vergisi Kanununun Geçici 67’nci maddesi hükmüne göre; tam mükellef kurumlara ait olup, Borsa İstanbul (BIST)’ da işlem gören ve bir yıldan fazla süreyle elde tutulan hisse senetlerinin elden çıkarılmasından elde edilen gelirler için Gelir Vergisi Kanunu’nun değer artışı kazançlarının vergilendirilmesine ilişkin Mükerrer 80’inci madde hükümleri uygulanmayacak olup, dolayısıyla bu gelirler için değer artışı kazancı kapsamında yıllık beyanname de verilmeyecektir.
Diğer taraftan hisse senedi veya hisse senedi yerine geçen geçici ilmühaberin iktisap tarihinden itibaren iki yıl (Borsa İstanbul’da işlem gören 1 yıl) geçmeden satılması durumunda elde edilen kazancın değer artışı kazancı olarak vergilendirileceği tabiidir. Verginin matrahı yukarıda A bölümünde belirtilen şekilde hesaplanacaktır.
2-Katma Değer Vergisi Kanunu Yönünden
3065 sayılı Katma Değer Vergisi (KDV) Kanununun 1/1 inci maddesinde, ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde Türkiye'de yapılan teslim ve hizmetlerin KDV ye tabi olduğu hüküm altına alınmıştır.
Buna göre, ortaklık payını temsilen hisse senedi veya hisse senedi yerine geçen geçici ilmuhaberlerin satışı işlemi ticari kazanç olarak değerlendirilemeyeceğinden KDV'nin konusuna girmemektedir.
C-Şirketlerin gerçek kişi ortaklarının hisse senedi bastırılmış veya hisse senedi yerine geçen geçici ilmühaberle temsil edilen ortaklık paylarını ivazsız (karşılıksız) devretmeleri halinde gelir vergisi ve katma değer vergisi açısından yapılan değerlendirmemiz aşağıdaki gibidir:
1-Gelir Vergisi Kanunu Yönünden
193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun mükerrer 80 inci maddesinde; "Aşağıda yazılı mal ve hakların elden çıkarılmasından doğan kazançlar değer artışı kazançlarıdır.
1. İvazsız olarak iktisap edilenler ile tam mükellef kurumlara ait olan ve iki yıldan fazla süreyle elde tutulan hisse senetleri hariç, menkul kıymetlerin veya diğer sermaye piyasası araçlarının elden çıkarılmasından sağlanan kazançlar.
...
Bu maddede geçen "elden çıkarma" deyimi, yukarıda yazılı mal ve hakların satılması, bir ivaz karşılığında devir ve temliki, trampa edilmesi, takası, kamulaştırılması, devletleştirilmesi, ticaret şirketlerine sermaye olarak konulmasını ifade eder.
..." hükmü yer almaktadır.
Konuya ilişkin 232 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinin "5-Geçici İlmühaberler" başlıklı bölümünde, "Bilindiği üzere geçici ilmühaberler anonim şirketler tarafından hisse senetlerinin yerini tutmak amacıyla çıkartılan menkul kıymetlerdir. Sahiplerine genel kurul toplantılarına katılmak, oy kullanmak, kar payı almak gibi pay sahipliği haklarını kazandıran ilmühaberler, ilgili anonim şirketçe hisse senetleri düzenlenip ortaklara teslim edildiği anda geçerliliğini kaybetmektedir.
Dolayısıyla ilmühaberlerin elden çıkarılmasından doğan kazançların vergilendirilmesinde, Gelir Vergisi Kanununun hisse senetlerinin elden çıkarılmasından doğan kazançların vergilendirilmesine ilişkin hükümlerinin uygulanması gerekmektedir." açıklamalarına yer verilmiştir.
Bu hüküm ve açıklamalara göre; ortaklık payını temsilen hisse senedi veya hisse senedi yerine geçen geçici ilmühaberin ivazsız iktisap edilmeleri halinde herhangi bir süre ile sınırlı olmaksızın satılması durumunda Gelir Vergisi Kanununun mükerrer 80 inci maddesinin birinci fıkrasının (1) numaralı bendine göre değer artışı kazancı oluşmayacaktır.
Diğer taraftan ortaklık payını temsilen hisse senedi veya hisse senedi yerine geçen geçici ilmühaberin iktisap tarihinden itibaren iki yıl (Borsa İstanbul’da işlem gören 1 yıl) geçmeden ivazsız satılması durumunda elde edilen kazancın değer artışı kazancı olarak vergilendirilmesi gerekmektedir. Verginin matrahı yukarıda A bölümünde belirtilen şekilde hesaplanacaktır.
2-Katma Değer Vergisi Kanunu Yönünden
3065 sayılı Katma Değer Vergisi (KDV) Kanununun 1/1 inci maddesinde, ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde Türkiye'de yapılan teslim ve hizmetlerin KDV ye tabi olduğu hüküm altına alınmıştır.
Buna göre, ortaklık payını temsilen hisse senedi veya hisse senedi yerine geçen geçici ilmuhaberlerin satışı işlemi ticari kazanç olarak değerlendirilemeyeceğinden KDV'nin konusuna girmemektedir.
SONUÇ
Anonim şirketlerde hisse senedi bastırılmamış veya hisse senedi yerine geçen geçici ilmühaberle temsil edilmeyen yâda hisse senedi bastırılmış veya hisse senedi yerine geçen geçici ilmühaberle temsil edilen ortaklık hakkının ivazlı/ivazsız devrinin vergisel sonuçlarına ilişkin yapılan değerlendirme neticesinde;
1- Şirketlerinin gerçek kişi ortaklarının hisse senedi bastırılmamış veya hisse senedi yerine geçen geçici ilmühaberle temsil edilmeyen ortaklık hakkını (payını) devretmeleri halinde elde edilen kazancın gelir vergisine tabi tutulacağı,
2- Şirketlerin gerçek kişi ortaklarının hisse senedi bastırılmış veya hisse senedi yerine geçen geçici ilmühaberle temsil edilen ortaklık paylarını devretmeleri halinde;
a) Ortaklık payını temsilen hisse senedi veya hisse senedi yerine geçen geçici ilmühaberin iktisap tarihinden itibaren iki yıldan fazla süreyle elde tutulduktan sonra satılması durumunda Gelir Vergisi Kanununun mükerrer 80 inci maddesinin birinci fıkrasının (1) numaralı bendine göre değer artışı kazancı oluşmayacağı,
b) Gelir Vergisi Kanununun Geçici 67’nci maddesi hükmüne göre; tam mükellef kurumlara ait olup, Borsa İstanbul (BIST)’ da işlem gören ve bir yıldan fazla süreyle elde tutulan hisse senetlerinin elden çıkarılmasından elde edilen gelirler için Gelir Vergisi Kanunu’nun değer artışı kazançlarının vergilendirilmesine ilişkin Mükerrer 80’inci madde hükümleri uygulanmayacağı,
c) Ortaklık payını temsilen hisse senedi veya hisse senedi yerine geçen geçici ilmühaberin iktisap tarihinden itibaren iki yıl (Borsa İstanbul’da işlem gören bir yıl) geçmeden satılması durumunda elde edilen kazancın değer artışı kazancı olarak vergilendirileceği,
3- Şirketlerin gerçek kişi ortaklarının hisse senedi bastırılmış veya hisse senedi yerine geçen geçici ilmühaberle temsil edilen ortaklık paylarını ivazsız (karşılıksız) edinmeleri/devretmeleri halinde;
a) Ortaklık payını temsilen hisse senedi veya hisse senedi yerine geçen geçici ilmühaberin ivazsız iktisap edilmeleri halinde herhangi bir süre ile sınırlı olmaksızın satılması durumunda Gelir Vergisi Kanununun mükerrer 80 inci maddesinin birinci fıkrasının (1) numaralı bendine göre değer artışı kazancı oluşmayacağı,
b) Ortaklık payını temsilen hisse senedi veya hisse senedi yerine geçen geçici ilmühaberin iktisap tarihinden itibaren iki yıl (Borsa İstanbul’da işlem gören bir yıl) geçmeden ivazsız satılması durumunda elde edilen kazancın değer artışı kazancı olarak vergilendirilmesi gerektiği,
değerlendirilmiştir.
Bilal SIRÇA
Yeminli Mali Müşavir